مالکیت دارایی را خیلی جدی نگیرید!

مالکیت دارایی را خیلی جدی نگیرید. در این مقاله، قصد داریم ویژگی‌های کلیدی دارایی را به دقت بررسی نمائیم. علت این بررسی آن است که، اغلب رویدادهایی که موجب شناسایی دارایی می‌شود، صرفاً با یک معامله‌ی انتقال مالکیت انجام می‌شود. این در حالی است که در حسابداری، مالکیت دارایی تنها ویژگی شناسایی آن نیست.

اولین معیار شناخت

اولین شرط ورود آثار رویدادهای مالی به متن صورت‌های مالی، مطابقت داشتن آثار آن رویداد، با تعریف یکی از عناصر صورت‌های مالی است. این عناصر سنگ بنای صورت‌های مالی به شمار می‌روند. طبق مفاهیم نظری گزارشگری مالی، هر قلمی (آثار یک رویداد مالی) که با تعاریف عناصر صورت‌های مالی مطابقت نداشته باشد، نباید در صورت‌های مالی منعکس شود. البته تطبیق با تعریف یک عنصر نیز، تنها شرط شناخت (شناسایی) نبوده، و باید سایر معیارهای شناخت را نیز داشته باشد.

با عنایت به توضیحات فوق، اهمیت تسلط بر تعریف عناصر صورت‌های مالی، برای حسابداران مشخص می‌شود. به همین منظور، ما در ادامه به موشکافی تعریف دارایی می‌پردازیم.

دارایی چیست؟

در مفاهیم نظری گزارشگری مالی ایران، تعریف دارایی با ویژگی‌های زیر ارائه شده است:

• دارایی عبارت است از حقوق نسبت به منافع اقتصادی آتی یا سایر راه‌های دستیابی مشروع به آن منافع که در.نتیجه معاملات یا سایر رویدادهای گذشته به کنترل واحد تجاری درآمد است.

همچنین در مفاهیم نظری گزارشگری مالی بین المللی، دارایی به صورت زیر تعریف شده است:

• دارایی، منبعی است که در نتیجه رویدادهای گذشته، تحت کنترل واحد تجاری می‌باشد و انتظار می‌رود منافع اقتصادی آتی آن.به واحد تجاری جریان پیدا کند.

در دو تعریف فوق، اجزای اصلی هر تعریف به صورت رنگی مشخص شده است. در ادامه به تشریح این اجزا می‌پردازیم تا معیارهای تطبیق یک رویداد مالی را با تعریف دارایی، به طور دقیق مشخص کنیم.

با توجه به اینکه، مفاهیم نظری گزارشگری مالی ایران با نگاهی به نسخه بین المللی آن تهیه شده است،.همسویی و تشابه تعاریف ارائه شده بدیهی خواهد بود. ما در ادامه، به بررسی نسخه ایرانی تعریف دارایی‌ها پرداخته‌ایم.

بررسی نسخه ایرانی:

شرح کلید واژه‌های تعریف “دارایی” در نسخه ایرانی به شرح زیر است. 

حقوق و سایر راه‌های دستیابی مشروع: یعنی،

خرید یک دارایی (مثلاً ساختمان) به دور از شرایط خاص، قطعاً موجب شناسایی دارایی خواهد شد. اما در شرایط خاص، آنچه موجب شناسایی دارایی می‌شود، خرید آن نیست. در ادامه با تشریح این شرایط خاص ویژگی‌های تعریف دارایی را مورد بررسی قرار می‌دهیم.

از نظر نسخه ایرانیِ تعریف دارایی، آنچه موجب شناسایی دارایی می‌شود، خود دارایی نیست. به عنوان مثال، آنچه باعث شناسایی دارایی می‌شود، خرید ساختمان مزبور نیست. بلکه داشتن “حق استفاده از منافع اقتصادی آتی” آن موجب شناسایی دارایی می‌شود.

حق استفاده از منافع اقتصادی آتی دارایی، ممکن است با یکی از دو روش زیر بدست آید:

• با بدست آوردن مالکیت دارایی: در تعریف دارایی، عبارت “حقوق نسبت به منافع اقتصادی آتی”،.به این مفهوم اشاره دارد.
• بدون بدست آوردن مالکیت دارایی: در تعریف دارایی، عبارت “سایر راه‌های دستیابی مشروع به آن منافع”،.به این مفهوم.اشاره دارد.

وقتی واحد تجاری مالکیت یک دارایی را بدست می‌آورد، یعنی می‌تواند از دارایی در راستای دستیابی به منافع زیر، استفاده کند:.

• در تولید کالاها،
• در ارائه خدمات و توان فروش،
• در معاوضه،
• در وثیقه‌گذاری برای دستیابی به منافع اخذ وام،
• در اجاره به دیگران.

اما شرایط خاصی هم وجود دارد که، مالکیت دارایی نقشی در شناسایی دارایی ندارد. به شرایط خاص زیر توجه کنید.

بررسی شرایط خاص

مالکیت دارایی:

حال زمانی که دارایی در مالکیت واحد تجاری است، اما به موجب قانون، حق استفاده از کلیه منافع آتی آن سلب می‌شود،.شناسایی دارایی منتفی خواهد شد. در چنین شرایطی، مالکیت قانونی به عنوان اولین راه دستیابی مشروع به دارایی،.هیچ کمکی به شناسایی دارایی نمی‌کند.

اما عکس این  موضوع نیز صادق است. ممکن است مالکیت قانونی دارایی بدست نیاید، اما حق استفاده از منافع آن برای واحد تجاری ایجاد شود. این حالت، از طریق سایر راه‌های دستیابی مشروع اتفاق می‌افتد. یکی از مصادیق سایر راه‌های دستیابی مشروع به دارایی، عقد “قرارداد اجاره به شرط تملیک” است. طی این قرارداد، مالکیت دارایی منتقل نمی‌شود اما حق استفاده از منافع آتی مورد اجاره، برای واحد تجاری شکل می‌گیرد. در این حالت واحد تجاری می‌تواند دارایی را شناسایی کند.

بنابراین، نتیجه‌ای که از بررسی عبارت “حقوق و سایر راه‌های دستیابی مشروع” بدست می‌آید، این است که آنچه موجب شناسایی دارایی می‌شود،.بدست آوردن مالکیت دارایی نیست. حق استفاده از منافع اقتصادی آتی اهمیت دارد. لذا یک واحد تجاری می‌تواند، سهم خود از یک دارایی مشترک را نیز در صورت وضعیت مالی (ترازنامه) شناسایی کند.

حال ممکن است حق استفاده از منافع دارایی وجود داشته باشد، اما نکات زیر احراز نشود. پس تا پایان، این مقاله را دنبال کنید.

منافع اقتصادی آتی: یعنی،

اقلام فاقد منافع اقتصادی آتی نباید در صورت وضعیت مالی (ترازنامه) به عنوان دارایی منعکس شوند. منظور از منافع اقتصادی آتی، توان بالقوه دارایی برای کمک مستقیم (مثل وصول مطالبات، فروش کالاها، یا سایر دارایی‌های قابل فروش) یا غیرمستقیم (مثل توان دارایی‌های ثابت مشهود در تولید یا ارائه خدمات).در راستای جریان وجوه نقد به واحد تجاری است.

اشاره به واژه “توان بالقوه” یعنی اینکه، شناسایی دارایی مستلزم قطعی بودن منافع اقتصادی آتی نیست. بلکه ممکن است منافع آن، در شرایط غیرقابل پیش‌بینی یکباره از بین برود. به عنوان مثال:

• مطالبات در اثر عدم توان پرداخت مشتری، سوخت می‌شود.
• دارایی‌های ثابت در اثر آتش سوزی یا … از بین می‌روند.

با وجود چنین مصادیقی، شناسایی دارایی لغو نمی‌شود. چرا که، در عمل کنترل‌های داخلی پیشگیرانه‌ای را در واحد تجاری پیاده می‌کنند تا از سوخت نشدن منافع آتی دارایی، اطمینان معقول بدست آید. به عنوان مثال:

• برای ریسک سوخت شدن مطالبات، اعتبارسنجی مشتری قبل از فروش نسیه الزامی می‌شود.
• برای پوشش دادن عواقب ناشی از حوادث طبیعی، دارایی‌ها را تحت پوشش بیمه‌ای قرار می‌دهند.

این اقدامات باعث می‌شود توان بالقوه (منافع آتی) دارایی زیر سوال نرود.

اما شرایطی وجود دارد که، شناسایی دارایی به طور کلی منتفی خواهد شد. به ادامه مقاله، توجه کنید.

بررسی شرایط خاص

مخاطره (تهدید منافع)

زمانی که جریان یافتن منافع اقتصادی آتی به واحد تجاری با ابهام زیادی همراه باشد،.شناسایی دارایی به طور کامل منتفی می‌شود.

• به عنوان مثال: انتظار می‌رود مخارج تحقیق و توسعه، با منافع اقتصادی آتی همراه باشد. اما دستیابی به این منافع آتی (موفقیت فروش محصول جدید) در شرکت‌هایی همچون اپل، سامسونگ، ال جی، تولیدکنندگان دارو و …، که این مخارج را مکرر متحمل می‌شوند، با ابهام زیادی همراه است. لذا این مخارج با تکیه بر “احتیاط در گزارشگری مالی” به جای دارایی، به عنوان هزینه دوره شناسایی می‌شود.

بنابراین، نتیجه‌ای که از بررسی عبارت “منافع اقتصادی آتی” بدست می‌آید، این است که، شناسایی دارایی در صورت وضعیت مالی، اولاً  در صورت وجود منافع اقتصادی آتی امکان پذیر است. ثانیاً نگران سوخت شدن منافع آتی دارایی در شرایط غیرقابل پیش‌بینی نباشید. چرا که این شرایط با اعمال کنترل‌های داخلی، تا حد معقولی کنترل می‌شوند. ثالثاً جریان منافع اقتصادی دارایی نباید با ابهام زیاد همراه باشد.

معاملات یا سایر رویدادهای گذشته

مرسوم‌ترین راه تحصیل دارایی‌ها، خرید نقد یا همان انجام مخارج است. اما راه‌های دیگری نیز وجود دارد که دارایی بدون انجام مخارج تحصیل می‌شود. این دسته از راه‌های تحصیل به علت دو طرفه نبودن آن، داد و ستد یا معامله محسوب نمی‌شوند. به مثال‌های زیر توجه کنید:.

• معامله مثل: خرید نقد یا نسیه،
• سایر رویدادها مثل: اهدای بدون شرط دارایی به واحد تجاری،

واژه “گذشته” در عبارت فوق یعنی: دستیابی به منافع اقتصادی آتی یک دارایی نباید منوط به یک معامله یا رویداد آتی باشد. فرض کنید طی عقد قراردادی، تولید یک دستگاه ماشین آلات را به شرکت سازنده، سفارش می‌دهید. صرف اینکه، قرارداد منعقد شده است امکان شناسایی دارایی فراهم نمی‌شود. آنچه اهمیت دارد، دستیابی به حق استفاده منافع اقتصادی آتی در نتیجه معامله یا سایر رویدادهای گذشته است.

همچنین، اگر دولت طی قراردادی تضمین کند که در سال آینده، به محض راه‌اندازی خط تولید جدید، تسهیلات مالی بلاعوضی را به واحد تجاری اعطا می‌کند، شناسایی این دارایی تا زمان رخداد این رویداد مالی امکان پذیر نیست. چرا که، حق استفاده از منافع اقتصادی آتی دارایی، منوط به یک رویداد مالی آتی (اعطای تسهیلات) است. لذا شناسایی دارایی منتفی می‌شود.

کنترل واحد تجاری: یعنی،

وقتی واحد تجاری منافع اقتصادی آتی دارایی را در کنترل خود داشته باشد، حتی اگر مالکیت قانونی آن را نداشته باشد، می‌تواند آن را در صورت‌های مالی خود شناسایی کند. در بررسی عبارت “حقوق و سایر راه‌های دستیابی مشروع”، به این موضوع اشاره کردیم که، در وهله اول حق استفاده از منافع اقتصادی آتی (که از طریق مالکیت یا بدون آن بدست آمده است) اهمیت دارد. در اینجا یک نکته دیگر اضافه می‌کنیم که، علاوه بر حق استفاده از منافع اقتصادی آتی، کنترل آن نیز نباید سلب شده باشد. لذا دستیابی به منافع اقتصادی آتی مستلزم وجود کنترل آن نیز است. 

از نظر مفاهیم نظری گزارشگری مالی، کنترل به معنای زیر است:.

• توان به دست آوردن منافع اقتصادی آتی (از طریق استفاده، یا فروش دارایی)، و
• توانایی محدود کردن دستیابی دیگران به آن منافع.

در رابطه با مورد اول، ممکن است واحد تجاری به دلیل وثیقه‌گذاری دارایی نزد بانک، نتواند دارایی را به فروش رساند. اما با استفاده آن در عملیات، از منافع آن استفاده کند. لذا کنترل به طور کامل سلب نشده و تحقق یکی از دو معیار استفاده یا فروش برای دارایی محسوب شدن کافیست.

اما در رابطه با مورد دوم، واحد تجاری زمانی می‌تواند یک دارایی را شناسایی کند که، علاوه بر داشتن ویژگی‌های بحث شده، توانایی دستیابی محدود کردن دیگران به منافع دارایی داشته باشد.

به عنوان مثال، یک شرکت فولادی نمی‌تواند جاده کنار کارخانه خود را به علت داشتن منافع آتی، به عنوان دارایی شناسایی کند. چرا که، شرکت‌های دیگر نیز از آن می‌توانند منتفع شوند. اما همین شرکت، خط ریلی که برای دسترسی به خطوط راه‌آهن سراسری در داخل کارخانه خود می‌سازد را می‌تواند به عنوان یک دارایی شناسایی کند.

خلاصه نکات

واحد تجاری در شناسایی دارایی باید نکات زیر را مد نظر قرار دهد:

• دارایی دارای منافع اقتصادی آتی باشد.
• واحد تجاری حق استفاده از منافع اقتصادی آتی را با یا بدون مالکیت، بدست آورده باشد.
• دستیابی به منافع اقتصادی آتی، ناشی از معامله یا سایر رویدادهای گذشته باشد.
• کنترل دستیابی به منافع اقتصادی آتی، برای واحد تجاری امکان‌پذیر باشد.
• جریان منافع اقتصادی آتی دارایی به واحد تجاری، با ابهام زیاد همراه نباشد.

نتیجه‌گیری

** در شناسایی دارایی صرفاً مالکیت دارایی را در نظر نگیرید **

منبع: حسابیست، مفاهیم نظری گزارشگری مالی، نشریه ۱۷۵ سازمان حسابرسی، میانه یک دکتر نوروش و همکاران.

به قلم: امین رضا زارع

منتظر مقالات بعدی حسابیست باشید.